與援助、捐贈有關的稅會處理

來源:言稅 作者:嚴穎 人氣: 發布時間:2020-01-31
摘要:一、視同銷售規定 (一)增值稅 1.無償捐贈貨物,根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條第八項、第十六條規定,單位或者個體工商戶的下列行為將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人視同銷售貨物。視同銷售貨物行為而無銷售...
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  一、視同銷售規定

  (一)增值稅

  1.無償捐贈貨物,根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條第八項、第十六條規定,單位或者個體工商戶的下列行為將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人視同銷售貨物。視同銷售貨物行為而無銷售額者,按下列順序確定銷售額:

  (1)按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;

  (2)按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定;

  (3)按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為:

  組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)

  屬于應征消費稅的貨物,其組成計稅價格中應加計消費稅額。

  公式中的成本是指:銷售自產貨物的為實際生產成本,銷售外購貨物的為實際采購成本。公式中的成本利潤率由國家稅務總局確定。

  2.無償捐贈服務、無形資產、不動產,根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅[2016]36號附件1)第十四條規定,下列情形視同銷售服務、無形資產或者不動產:

  (1)單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務,但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。

  (2)單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產,但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。

  (3)財政部和國家稅務總局規定的其他情形。

  (二)企業所得稅

  1.捐贈方

  根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十五條規定,企業發生非貨幣性資產交換,以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的,應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務,但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。

  根據《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》(國稅函[2008]828號)第二條第項規定,企業將資產用于對外捐贈,應視同銷售。

  根據《國家稅務總局關于企業所得稅有關問題的公告》(國家稅務總局公告2016年第80號)第二條規定,屬于企業自制的資產,應按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入。屬于外購的資產,應按照被移送資產的公允價值確定銷售收入。

  2.接受捐贈方

  《中華人民共和國企業所得稅法》第六條第八項,《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第五十八條第五項、六十一條、六十六條。規定,企業接受捐贈收入計入收入總額,按照實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現。通過捐贈取得的資產,以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。

  (三)個人所得稅

  1.個人所得稅捐贈支出不能結轉以后年度扣除。

  依據:國稅函[2004]865號

  2.經營所得采取核定征收方式的,不扣除公益捐贈支出。

  依據:《財政部 稅務總局關于公益慈善事業捐贈個人所得稅政策的公告》(財政部 稅務總局公告2019年第99號

  3.居民個人發生的公益捐贈支出可以在財產租賃所得、財產轉讓所得、利息股息紅利所得、偶然所得(以下統稱分類所得)、綜合所得或者經營所得中扣除。在當期一個所得項目扣除不完的公益捐贈支出,可以按規定在其他所得項目中繼續扣除;

  非居民個人發生的公益捐贈支出,未超過其在公益捐贈支出發生的當月應納稅所得額百分之三十的部分,可以從其應納稅所得額中扣除。扣除不完的公益捐贈支出,可以在經營所得中繼續扣除。

  依據:《財政部 稅務總局關于公益慈善事業捐贈個人所得稅政策的公告》(財政部 稅務總局公告2019年第99號

  4.贈送給員工

  根據《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第十條規定,個人所得的形式,包括現金、實物、有價證券和其他形式的經濟利益。根據《國家稅務總局關于生活補助費范圍確定問題的通知》(國稅發[1998]155號)第二條第二項規定,下列收入不屬于免稅的福利費范圍,應當并入納稅人的工資、薪金收入計征個人所得稅:(二)從福利費和工會經費中支付給本單位職工的人人有份的補貼、補助。

  按照《國家稅務總局2018年第三季度政策解讀現場實錄》有關回復,對于任職受雇單位發給個人的福利,不論是現金還是實物,依法均應繳納個人所得稅。但對于集體享受的、不可分割的、未向個人量化的非現金方式的福利,原則上不征收個人所得稅。

  5.贈送給個人客戶,根據《關于個人取得有關收入適用個人所得稅應稅所得項目的公告》(財政部稅務總局公告2019年第74號)第三條規定,企業在業務宣傳、廣告等活動中,隨機向本單位以外的個人贈送禮品(包括網絡紅包,下同),以及企業在年會、座談會、慶典以及其他活動中向本單位以外的個人贈送禮品,個人取得的禮品收入,按照“偶然所得”項目計算繳納個人所得稅,但企業贈送的具有價格折扣或折讓性質的消費券、代金券、抵用券、優惠券等禮品除外。前款所稱禮品收入的應納稅所得額按照《財政部 國家稅務總局關于企業促銷展業贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》(財稅[2011]50號)第三條規定計算,即:企業贈送的禮品是自產產品(服務)的,按該產品(服務)的市場銷售價格確定個人的應稅所得;是外購商品(服務)的,按該商品(服務)的實際購置價格確定個人的應稅所得。)

  6.銷售商品或提供服務的同時贈送

  根據《財政部 國家稅務總局關于企業促銷展業贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》(財稅[2011]50號)第一條規定,企業在銷售商品(產品)和提供服務過程中向個人贈送禮品,屬于下列情形之一的,不征收個人所得稅:

  (1)企業通過價格折扣、折讓方式向個人銷售商品(產品)和提供服務;

  (2)企業在向個人銷售商品(產品)和提供服務的同時給予贈品,如通信企業對個人購買手機贈話費、入網費,或者購話費贈手機等;

  (3)企業對累積消費達到一定額度的個人按消費積分反饋禮品。

  二、稅收優惠(廣義)

  (一)增值稅

  1.自2001年8月1日起,對外國政府和國際組織無償援助項目在國內采購的貨物免征增值稅,同時允許銷售免稅貨物的單位,將免稅貨物的進項稅額在其他內銷貨物的銷項稅額中抵扣。

  《財政部 國家稅務總局外經貿部關于外國政府和國際組織無償援助項目在華采購物資免征增值稅問題的通知》(財稅[2002]2號

  2.由財政部歸口管理的外國政府和國際組織無償援助項目在華采購物資免征增值稅,按照財稅[2002]2號文件所附《外國政府和國際組織無償援助項目在國內采購貨物免征增值稅的管理辦法(試行)》中的有關規定執行。

  《財政部 國家稅務總局關于外國政府和國際組織無償援助項目在華采購物資免征增值稅的補充通知》(財稅[2005]13號)第一條

  3.對單位和個體經營者將自產、委托加工或購買的貨物,通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門捐贈給受災地區的,免征增值稅。(汶川地震、魯甸地震、蘆山地震、舟曲泥石流等,依據:財稅[2017]60號財稅[2015]27號財稅[2013]58號

  4.贊助企業及參與贊助的下屬機構根據贊助協議及補充贊助協議向北京冬奧組委免費提供的,與北京2022年冬奧會、冬殘奧會、測試賽有關的服務,免征增值稅。

  對奧林匹克轉播服務公司、奧林匹克頻道服務公司、國際奧委會電視與市場開發服務公司、奧林匹克文化與遺產基金、官方計時公司取得的與北京冬奧會有關的收入,免征增值稅。對國際贊助計劃、全球供應計劃、全球特許計劃的贊助商、供應商、特許商及其分包商根據協議向北京2022年冬奧會和冬殘奧會組織委員會提供指定貨物或服務,免征增值稅、消費稅。

  依據:《財政部 稅務總局關于冬奧會和冬殘奧會企業贊助有關增值稅政策的通知》(財稅[2019]6號

  5自2019年1月1日至2022年12月31日,對單位或者個體工商戶將自產、委托加工或購買的貨物通過公益性社會組織、縣級及以上人民政府及其組成部門和直屬機構,或直接無償捐贈給目標脫貧地區的單位和個人,免征增值稅。在政策執行期限內,目標脫貧地區實現脫貧的,可繼續適用上述政策。

  “目標脫貧地區”包括832個國家扶貧開發工作重點縣、集中連片特困地區縣(新疆阿克蘇地區6縣1市享受片區政策)和建檔立卡貧困村。

  在2015年1月1日至2018年12月31日期間已發生的符合上述條件的扶貧貨物捐贈,可追溯執行上述增值稅政策。

  《財政部稅務總局國務院扶貧辦關于扶貧貨物捐贈免征增值稅政策的公告》(財政部稅務總局國務院扶貧辦公告2019年第55號

  (二)進口稅收

  1.外國政府、國際組織無償援助的進口物資和設備免征增值稅。

  《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十五條第五項

  2.對外國民間團體、企業、友好人士和華僑、香港居民和臺灣、澳門同胞無償向我境內受災地區捐贈的直接用于救災的物資,在合理數量范圍內,免征進口關稅和進口環節增值稅、消費稅。享受救災捐贈物資進口免稅的區域限于新華社對外發布和民政部《中國災情信息》公布的受災地區。免稅進口的救災捐贈物資限于:

  (1)食品類(不包括調味品、水產品、水果、飲料、酒等);

  (2)新的服裝、被褥、鞋帽、帳篷、手套、睡袋、毛毯及其他維持基本生活的必需用品等;

  (3)藥品類(包括治療、消毒、抗菌等)、疫苗、白蛋白、急救用醫療器械、消殺滅藥械等;

  (4)搶救工具(包括擔架、橡皮艇、救生衣等);

  (5)經國務院批準的其他直接用于災區救援的物資。

  財政部 國務院關稅稅則委員會 國家稅務總局 海關總署關于印發《關于救災捐贈物資免征進口稅收的暫行辦法》的通知財稅字[1998]98號)第二條至第四條

  3.依據《扶貧、慈善捐贈物資免征進口稅收暫行辦法》(財稅[2000]152號)和《關于救災捐贈物資免征進口稅收的暫行辦法》(財稅字[1998]98號)規定,民政部、中華慈善總會、中國紅十字會總會和省級人民政府接受的,由境外捐贈人無償向我國捐贈的直接用于防治非典型肺炎的防護用產品、診斷設備、治療和監護設備,免征進口關稅和進口環節增值稅。

  在非典型肺炎疫情結束之前,除兩個辦法規定的受贈單位外,衛生部也作為接受免稅捐贈物資的受贈單位。(財稅[2003]110號

  4.對境外捐贈人無償向受贈人捐贈的直接用于慈善事業的物資,免征進口關稅和進口環節增值稅。

  依據:《慈善捐贈物資免征進口稅收暫行辦法》(財政部、海關總署、國家稅務總局公告2015年第102號

  5.確保用于新型冠狀病毒感染的肺炎疫情的捐贈物資快速通關

  依據:《關于用于新型冠狀病毒感染的肺炎疫情進口捐贈物資辦理通關手續的公告》(海關總署公告2020年第17號

  (三)企業所得稅

  1.公益性捐贈,是指企業通過公益性社會組織或者縣級以上人民政府及其部門,用于符合法律規定的慈善活動、公益事業的捐贈。

  企業發生的公益性捐贈支出,在年度利潤總額12%以內的部分,準予在計算應納稅所得額時扣除;超過年度利潤總額12%的部分,準予結轉以后三年內在計算應納稅所得額時扣除。

  企業當年發生以及以前年度結轉的公益性捐贈支出,不超過年度利潤總額12%的部分,準予扣除。

  依據:《中華人民共和國企業所得稅法》第九條,《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第五十一條、第五十三條

  2.非營利組織接受其他單位或者個人捐贈的收入免征企業所得稅。

  依據:《企業所得稅法》第二十六條第四款、《財政部 國家稅務總局關于非營利組織企業所得稅免稅收入問題的通知》(財稅[2009]122號)第一條第(一)項

  3.自2003年1月1日起施行(疫情解除后,停止執行),企業、個人等社會力量向各級政府民政部門、衛生部門捐贈用于防治非典型肺炎的現金和實物,以及通過中國紅十字會總會、中華慈善總會向防治非典型肺炎事業的捐贈,允許在繳納所得稅前全額扣除。(財稅[2003]106號

  中國紅十字會總會、中華慈善總會下設各省、市(地級)地方分會或協會所接受捐贈的用途及享受扣除優惠的期限,仍執行財稅[2003]106號文的有關規定。(財稅[2003]162號

  4.對企業、個人通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向汶川地震、魯甸地震、蘆山地震、舟曲泥石流受災地區的捐贈,允許在當年企業所得稅前全額扣除。

  5.符合規定的公益性群眾團體,可按程序申請公益性捐贈稅前扣除資格。

  依據:《財政部 國家稅務總局關于通過公益性群眾團體的公益性捐贈稅前扣除有關問題的通知》(財稅[2009]124號)第五條

  6.縣級以上人民政府及其組成部門和直屬機構的公益性捐贈稅前扣除資格不需要認定。

  依據:《財政部 國家稅務總局民政部關于公益性捐贈稅前扣除有關問題的補充通知》(財稅[2010]45號)第一條

  7.企事業單位、社會團體以及其他組織捐贈住房作為公共租賃住房,符合稅收法律法規規定的,對其公益性捐贈支出在年度利潤總額12%以內的部分,準予在計算應納稅所得額時扣除。

  依據:財稅[2015]139號

  8.企業、個人通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門對社會辦非營利性醫療機構的捐贈,按照稅法規定予以稅前扣除。

  依據:國辦發[2015]45號

  9.企業向公益性社會團體實施的股權捐贈,應按規定視同轉讓股權,股權轉讓收入額以企業所捐贈股權取得時的歷史成本確定。以其股權歷史成本為依據確定捐贈額,在所得稅前扣除。

  依據:財稅[2016]45號(公益股權捐贈)

  10.對企業支持教育事業的公益性捐贈支出,按照稅法有關規定,在年度利潤總額12%以內的部分,準予在計算應納稅所得額時扣除。

  依據:國發[2016]81號

  11.企業通過公益性社會組織或者縣級(含縣級)以上人民政府及其組成部門和直屬機構,用于慈善活動、公益事業的捐贈支出,在年度利潤總額12%以內的部分,準予在計算應納稅所得額時扣除;超過年度利潤總額12%的部分,準予結轉以后三年內在計算應納稅所得額時扣除。

  企業發生的公益性捐贈支出未在當年稅前扣除的部分,準予向以后年度結轉扣除,但結轉年限自捐贈發生年度的次年起計算最長不得超過三年。

  企業在對公益性捐贈支出計算扣除時,應先扣除以前年度結轉的捐贈支出,再扣除當年發生的捐贈支出。

  依據:《財政部 稅務總局關于公益性捐贈支出企業所得稅稅前結轉扣除有關政策的通知》(財稅[2018]15號)第一條、第三條、第四條

  12.對企業、社會組織和團體贊助、捐贈北京2022年冬奧會、冬殘奧會、測試賽的資金、物資、服務支出,在計算企業應納稅所得額時予以全額扣除。

  13.自2019年1月1日至2022年12月31日,企業通過公益性社會組織或者縣級(含縣級)以上人民政府及其組成部門和直屬機構,用于目標脫貧地區的扶貧捐贈支出,準予在計算企業所得稅應納稅所得額時據實扣除。在政策執行期限內,目標脫貧地區實現脫貧的,可繼續適用上述政策。

  “目標脫貧地區”包括832個國家扶貧開發工作重點縣、集中連片特困地區縣(新疆阿克蘇地區6縣1市享受片區政策)和建檔立卡貧困村。

  企業同時發生扶貧捐贈支出和其他公益性捐贈支出,在計算公益性捐贈支出年度扣除限額時,符合上述條件的扶貧捐贈支出不計算在內。

  企業在2015年1月1日至2018年12月31日期間已發生的符合上述條件的扶貧捐贈支出,尚未在計算企業所得稅應納稅所得額時扣除的部分,可執行上述企業所得稅政策。

  依據:《財政部稅務總局國務院扶貧辦關于企業扶貧捐贈所得稅稅前扣除政策的公告》(財政部稅務總局國務院扶貧辦公告2019年第49號

  (四)個人所得稅

  1.個人將其所得對教育、扶貧、濟困等公益慈善事業進行捐贈,捐贈額未超過納稅人申報的應納稅所得額百分之三十的部分,可以從其應納稅所得額中扣除;國務院規定對公益慈善事業捐贈實行全額稅前扣除的,從其規定。

  依據:《中華人民共和國個人所得稅法》第六條第三款

  2.個人所得稅法第六條第三款所稱個人將其所得對教育、扶貧、濟困等公益慈善事業進行捐贈,是指個人將其所得通過中國境內的公益性社會組織、國家機關向教育、扶貧、濟困等公益慈善事業的捐贈;所稱應納稅所得額,是指計算扣除捐贈額之前的應納稅所得額。

  《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第十九條

  3.國務院規定對公益慈善事業捐贈實行全額稅前扣除的有:

  ①對個人通過非營利性的社會團體和政府部門向福利性、非營利性的民辦養老機構的捐贈,在繳納個人所得稅前準予全額扣除。

  ②納稅人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關向教育事業的捐贈,準予在個人所得稅前全額扣除。

  ③個人捐贈北京2022年冬奧會、冬殘奧會、測試賽的資金和物資支出可在計算個人應納稅所得額時予以全額扣除。

  ④個人通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門向受災地區的捐贈,允許在當年個人所得稅前全額扣除(汶川地震、魯甸地震、蘆山地震、舟曲泥石流)。

  ⑤對企事業單位、社會團體和個人等社會力量,通過非營利性的社會團體和國家機關對公益性青少年活動場所(其中包括新建)的捐贈,在繳納個人所得稅前準予全額扣除。

  ⑥對企業、事業單位、社會團體和個人等社會力量,向中華健康快車基金會和孫冶方經濟科學基金會、中華慈善總會、中國法律援助基金會和中華見義勇為基金會的捐贈,準予在個人所得稅前全額扣除。

  例:小張中了彩票,獲得獎金500萬元,將其中300萬元捐贈給慈善機構,可以扣除500*30%=150,只需要交個人所得稅(500-150)*20%=350*20%=70萬元;如果小張通過紅十字會捐的,可以扣除100%,只需要交個人所得稅(500-300)*20%=40萬元。

  4.自2003年1月1日起到2003年9月30日,凡承擔非典型肺炎防治任務的傳染病醫院、綜合醫院和疾病預防控制中心、急救中心等單位中參加非典型肺炎防治工作的第一線醫務和防疫工作者,按照地方政府規定的標準取得的非典型肺炎防治工作特殊臨時性工作補助,免予征收個人所得稅。

  自2003年1月1日起到2003年9月30日,為防止非典型肺炎的擴散,對單位發給個人的用于預防非典型肺炎的藥品、醫療用品和防護用品等實物(不包括現金),可不計入個人當月的工資、薪金收入,免予征收個人所得稅。

  依據:財稅[2003]101號

  5.對于非典型肺炎疫情發生期間,在醫療機構任職的個人取得的特殊臨時性工作補助等所得按照《財政部、國家稅務總局關于非典型肺炎疫情發生期間個人取得的特殊臨時性工作補助等所得免征個人所得稅問題的通知》(財稅[2003]101號)的規定執行。(財稅[2003]109號

  (五)印花稅

  1.財產所有人將財產贈給政府、社會福利單位、學校所立的書據免納印花稅。

  依據:《中華人民共和國印花稅暫行條例》第四條第二項

  2.財產所有人將財產(物品)捐贈給北京冬奧組委所書立的產權轉移書據免征應繳納的印花稅。

  依據:《財政部 稅務總局海關總署關于北京2022年冬奧會和冬殘奧會稅收政策的通知》(財稅[2017]60號

  (六)土地增值稅

  1.轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入,是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為。

  依據:《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第二條

  2.細則所稱的“贈與”是指如下情況:

  (1)房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養義務人的。

  (2)房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業的。

  上述社會團體是指中國青少年發展基金會、希望工程基金會、宋慶齡基金會、減災委員會、中國紅十字會、中國殘疾人聯合會、全國老年基金會、老區促進會以及經民政部門批準成立的其他非營利的公益性組織。

  依據:《財政部 國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》(財稅字[1995]48號)第四條

  (七)其他稅費

  對單位和個體經營者將自產、委托加工或購買的貨物,通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門捐贈給受災地區的,免征城市維護建設稅及教育費附加、印花稅、車購稅。(汶川地震、魯甸地震、蘆山地震、舟曲泥石流等受災地區)

  三、會計處理

  (一)捐贈方

  1.捐贈發生時

  借:營業外支出115.6

    貸:庫存商品100

      應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)15.6

  提示:這里貸方記庫存商品,而不是做收入,因為不屬于企業日常經營活動,沒有現金流入,不符合收入準則規定的收入確認條件。但是注意計算銷項稅額時,是以視同銷售收入為基礎來計算。

  舉個例子:某企業2019年會計利潤總額為300萬元,通過縣政府向希望小學捐贈了自產產品一批,該批產品公允價值(不含稅)120萬元,成本100萬元,企業已將成本和增值稅銷項稅額的金額計入營業外支出,增值稅稅率為13%。那么實際捐贈支出=100+120*13%=115.6萬元;捐贈的扣除限額=300*12%=36萬元,需要調增應納稅所得額=115.6-36=79.6萬元,視同銷售對應納稅所得額的影響=120-100=20萬元,2019年應納企業所得稅=(300+20+79.6)*25%=99.9萬元。

  2.捐贈結轉時

  借:遞延所得稅資產(捐贈扣除結轉)

    貸:所得稅費用——遞延所得稅費用

  3.扣除結轉捐贈時

  借:所得稅費用——遞延所得稅費用

    貸:遞延所得稅資產

  (二)接受捐贈方

  借:庫存商品

    應交稅費——應交增值稅(進項稅額)

    貸:其他收益——捐贈利得

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